Claves del nuevo Marco Conceptual de las NIIF

Parte I


El 29 de marzo de 2018, casi tres años después del proyecto de norma de 2015, el IASB publicó su nuevo Marco Conceptual.

El texto viene acompañado de un texto de modificaciones de ciertas NIIF, diseñadas para actualizar las referencias al Marco Conceptual incluidas en las normas. No obstante, en ciertos casos el IASB ha actualizado la definición de los elementos de los estados financieros. Éste es el caso de la NIIF 2 sobre pagos basados en acciones, si bien la revisión no parece implicar cambios contables significativos. En otros casos, sin embargo, el IASB ha mantenido las referencias a la definición de activos y pasivos del Marco Conceptual de 2001. Esto es aplicable a las normas “antiguas” sobre activos (NIC 16 y NIC 38 por ejemplo) y combinaciones de negocios (NIIF 3). En estos casos, el IASB decidió que actualizar la definición podría implicar cambios significativos, lo cual no era su intención.

Propósito y estatus del Marco Conceptual 

Compuesto por ocho capítulos y extensos Fundamentos de las Conclusiones, en su introducción explica que el propósito del Marco Conceptual es:

  • ayudar al IASB a desarrollar y revisar sus normas;
  • ayudar a las entidades a desarrollar políticas contables consistentes cuando no exista ninguna norma aplicable a una transacción o circunstancia particular, o cuando una norma permite elegir la política contable; y
  • ayudar a todas las partes interesadas a entender e interpretar las normas. 

Elestatus del Marco Conceptual en relación con las NIIF no ha cambiado: las normas siguen prevaleciendo sobre el Marco Conceptual. Sin embargo, si las nuevas disposiciones se apartaran del Marco Conceptual, el IASB se compromete a explicar las razones en los Fundamentos de las Conclusiones de dichas normas.

Ocho capítulos centrados en los estados financieros

Aunque el documento se titula Marco Conceptual para la Información Financiera, la mayoría de los ocho capítulos (capítulos 3 a 8), que resumimos más adelante, se centran en los estados financieros elaborados de conformidad con las NIIF más que en la información financiera, concepto mucho más amplio que el de estados financieros:

  1. El objetivo de los informes financieros de propósito general;
  2. Características cualitativas de la información financiera útil;

A recordar que ambos capítulos ya fueron reescritos en 2010. Sin embargo, se han realizado algunos cambios en respuesta a las solicitudes de las partes interesadas, a los que volvemos en el punto 2.

  1. Estados financieros y entidad que informa;
  2. Elementos de los estados financieros;
  3. Reconocimiento y baja en cuentas;
  4. Medición;
  5. Presentación y revelación;
  6. Conceptos de capital y mantenimiento del capital.

Este capítulo no ha sufrido cambios y el IASB no lo debate por lo que no se trata en el presente estudio.

A continuación resaltamos las claves del texto, y en particular, los principales cambios de cada capítulo. 

  1. El objetivo de los informes financieros de propósito general

El principal objetivo de los informes financieros de propósito general sigue siendo proporcionar información financiera sobre la entidad que informa que es útil para los inversores, prestamistas y otros acreedores existentes y potenciales (en adelante, los “usuarios”) para la toma de decisiones relacionadas con financiar a la entidad (por tenencia de instrumentos de patrimonio o deuda), ejercer derechos de voto, o influir de otro modo, en las actuaciones de la dirección que afecten al uso de los recursos económicos de la entidad.

Los usuarios basan sus expectativas de rendimientos sobre su evaluación de:

  • el importe, momento e incertidumbre de los flujos netos de efectivo futuros de la entidad, y
  • la gestión de la dirección de los recursos económicos de la entidad. 

El concepto de gestión se vuelve a introducir despúes de que muchas partes interesadas lo solicitaran. Aunque el IASB consideraba que siempre ha estado implícitamente presente en el Marco Conceptual de 2010, esta referencia inequívoca lo posiciona como contribuidor para conseguir el objetivo de la información financiera al mismo nivel que la evaluación de los flujos netos de efectivo futuros. 

Puntos claves

Se vuelve a introducir la gestión de la dirección como contribuidor al objetivo de la información financiera.

  1. Características cualitativas de la información financiera útil

Sirva como recordatorio, que cuando en 2010 se rescribió este capítulo, definía las características cualitativas de la información financiera útil en dos categorías:

  • las características cualitativas fundamentales de pertinencia y representación fiel, y
  • las características que mejoran la utilidad de la información financiera: comparabilidad, verificabilidad, oportunidad y comprensibilidad.

Sin embargo, la implementación de estas características está sujeta a restricciones de coste siendo, por lo tanto importante determinar si los beneficios derivados para los usuarios de la información justifican el coste incurrido por la entidad que la proporciona.

Prudencia y neutralidad

Reclamado por muchas partes interesadas, el principio de prudencia se reintroduce como soporte del principio de neutralidad para lograr la representación fiel. 

La prudencia se entiende aquí como la precaución a tener en cuenta al realizar juicios en condiciones de incertidumbre. Así por ejemplo, la prudencia debería conducir simplemente a no sobrevalorar los activos e ingresos y a no infravalorar los pasivos y gastos.

El principio de prudencia adoptado por el IASB no respalda por tanto la asimetría en el reconocimiento de activos y pasivos, es decir, el reconocimiento de activos con un alto grado de certeza en comparación con el reconocimiento de pasivos en cuanto sean probables. Esto refleja los criterios de reconocimiento definidos Sin embargo, el texto reconoce que la asimetría puede ser necesaria si con ello la información que se proporciona es más relevante y representa fielmente lo que debe representar.

Incertidumbre en la medición y representación fiel

El texto aclara las incertidumbres en la medición. Ahora se articulan respecto a la noción de representación fiel de la información (y no en relación con la pertinencia, como en el proyecto de norma). De hecho, la representación fiel de la información no implica que esta información deba ser exacta en todos sus aspectos. El Marco Conceptual indica que las estimaciones, que son esenciales para preparar la información financiera, están necesariamente sujetas a un cierto grado de incertidumbre, pero ello no necesariamente debilita la utilidad de la información si se describen y explican de forma clara y precisa. 

Cabe señalar que estas aclaraciones responden a la solicitud de las partes interesadas de reintroducir el concepto de fiabilidad de la medición, que en el marco conceptual anterior y en ciertas NIIF existentes, es parte de los criterios de reconocimiento de activos y pasivos. 

Cuando en 2010 se elaboró este capítulo, el IASB consideró que las partes interesadas entendían de diferente forma el concepto de fiabilidad (en particular, como sinónimo de verificabilidad o libre de error material). Se considera que ambos aspectos son demasiado simplistas en comparación con la interpretación del IASB. El concepto de representación fiel adoptado por el IASB es más amplio y, en opinión del Consejo, incluye los aspectos de fiabilidad. 

En la próxima edición, veremos que el IASB ya no incluye la medición fiable en sus criterios de reconocimiento de activos y pasivos. 

El IASB ha reintroducido la necesidad de encontrar, en determinados casos, un equilibrio entre relevancia y representación fiel con el fin de proporcionar información útil a los usuarios de la información financiera. Por lo tanto, por ejemplo, si la medición conlleva un alto grado de incertidumbre podría ser más útil sustituirla por información cuya medición implique una menor incertidumbre, o incluso no realizar estimación alguna, siempre y cuando se proporcionen explicaciones.

Preeminencia del fondo sobre la forma y representación fiel

El IASB establece que la representación fiel de los fenómenos económicos supone proporcionar información sobre su fondo y no simplemente sobre su forma legal.

Cuando el IASB elaboró este capítulo en 2010, se entendía que esta aclaración era redundante a la vista del concepto de representación fiel. La nueva versión lo incluye tras la solicitud de las partes interesadas de reintroducir explícitamente este concepto en el Marco Conceptual. 

Cómo analizar el fondo, se trata en el capítulo sobre los elementos de los estados financieros. (Obviamente, los términos del contrato deben analizarse para determinar si una cláusula puede ejercerse en la práctica o para identificar cláusulas que no obligan a ninguna de las partes. Pero el análisis debe ir más allá. En general, los términos del contrato deben leerse a la vista de la legislación en la que el contrato se basa, pero también en el contexto de otros contratos o hechos y circunstancias que podrían afectar al análisis de sus términos.

Puntos claves

Se reintroducen los conceptos de prudencia, incertidumbre en la medición y la preeminencia del fondo sobre la forma, junto con explicaciones sobre las características cualitativas de la información financiera útil.